TÓM TẮT:
Hệ thống chuẩn mực kế toán công Việt Nam đang trong quá trình xây dựng, soạn thảo và ban hành, việc nghiên cứu Chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSAS) vào Việt Nam khi xây dựng chuẩn mực sẽ giúp cho việc hội nhập trong lĩnh vực Kế toán công ngày càng sâu rộng, đồng thời rút ngắn sự khác biệt giữa quốc tế và Việt Nam. Bên cạnh đó, các quy định kế toán trong đơn vị sự nghiệp cũng cần phải có sự tương đồng nhất định nhằm giúp các doanh nghiệp dễ thực hiện hơn trong công tác kế toán.
Bài viết đề cập tới Chuẩn mực kế toán công quốc tế 17 “Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị”, đồng thời đưa ra một số quy định của kế toán Việt Nam đối với tài sản cố định hữu hình trong đơn vị hành chính sự nghiệp để thấy được một số khác biệt nhất định, đồng thời cho thấy sự cần thiết phải có những quy định mang tính chung nhất và hòa hợp với các yếu tố quốc tế, nhằm giúp cho các tổ chức, các đơn vị hành chính sự nghiệp thực hiện tốt công tác kế toán.
Từ khóa: Chuẩn mực kế toán công quốc tế, tài sản cố định, hành chính sự nghiệp.
1. Đặt vấn đề
Chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSAS) 17 “Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị” được soạn thảo dựa theo Chuẩn mực kế toán quốc tế (ISA) 16 “ Nhà xưởng, máy móc, thiết bị” (được sửa đổi năm 1998) do Ủy ban Chuẩn mực kế toán quốc tế ban hành. Mục đích của chuẩn mực này là quy định phương pháp kế toán đối với bất động sản, nhà xưởng và thiết bị. Những vấn đề cơ bản trong kế toán đối với bất động sản, nhà xưởng và thiết bị là thời điểm ghi nhận tài sản, việc xác định giá trị còn lại và giá trị khấu hao của các tài sản này.
Các văn bản quy phạm tại Việt Nam có liên quan đến TSCĐ trong đơn vị sự nghiệp có hiệu lực đến thời điểm hiện tại là Chế độ kế toán hành chính sự nghiệp (HCSN) ban hành kèm theo Quyết định 19/2006/QĐ-BTC ngày 30/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính được xây dựng và ban hành trên cơ sở Luật Ngân sách, Luật Kế toán và các chính sách tài chính áp dụng cho đơn vị HCSN. Thông tư 185/2010/TT-BTC về hướng dẫn sửa đổi, bổ sung chế độ kế toán Hành chính sự nghiệp. Thông tư 162/2014/TT-BTC về việc ban hành quy định chế độ quản lý, tính hao mòn TSCĐ trong các cơ quan Nhà nước, đơn vị sự nghiệp công lập và các tổ chức có sử dụng ngân sách Nhà nước.
Trong hệ thống chuẩn mực kế toán công, IPSAS 17 “Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị” là một chuẩn mực không hề đơn giản và nếu được ban hành tại Việt Nam sẽ đòi hỏi ban soạn thảo phải có sự nghiên cứu kỹ lưỡng bởi những sự khác biệt trong kế toán Việt Nam và quốc tế nói chung cũng như trong kế toán TSCĐ nói riêng cũng như cơ chế quản lý tài sản công của Việt Nam cũng có nhiều điểm khác biệt.
2. Một số điểm khác biệt giữa IPSAS 17 và quy định kế toán tài sản cố định hữu hình trong đơn vị hành chính sự nghiệp
Về phạm vi áp dụng:
Tại Việt Nam: TSCĐHH quy định áp dụng bao gồm nhà cửa, vật kiến trúc; máy móc thiết bị; phương tiện vận tải, truyền dẫn; thiết bị, dụng cụ quản lý; súc vật làm việc, súc vật nuôi; tài sản đặc biệt như các hiện vật bảo tàng, di tích lịch sử… và các tài sản cố định khác.
Theo IPSAP 17: Bất động sản, nhà xưởng thiết bị được quy định áp dụng bao gồm: thiết bị quân sự chuyên dụng và cơ sở hạ tầng. Chuẩn mực này không yêu cầu hoặc cấm ghi nhận đối với các di sản vì theo chuẩn mực đơn vị công có thể nắm giữ một số lượng lớn các di sản, các di sản này được thu thập qua nhiều năm bằng nhiều cách khác nhau, được tặng, thừa kế và tịch thu tạm thời. Những di sản này ít khi được sử dụng cho mục đích kinh tế, và có thể có những rào cản xã hội hay pháp lý trong việc sử dụng chúng.
Như vậy, IPSAS 17 kế toán cả phần thiết bị quân sự chuyên dụng, cơ sở hạ tầng và không hướng dẫn kế toán tài sản là di sản. Ở Việt Nam thì chưa hạch toán thiết bị là quân sự và tài sản là di sản.
Về các khái niệm:
IPSAS 17 được xây dựng trên cơ sở IAS 16 và phạm vi áp dụng là khi kế toán bất động sản, nhà xưởng và thiết bị, trừ trường hợp đối với các di sản.
Khi ban hành ở Việt Nam, sẽ là chuẩn mực về TSCĐ, do vậy, chuẩn mực cần đưa ra khái niệm, tiêu chuẩn ghi nhận về TSCĐ, TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình.
Nguyên giá theo IPSAS 17 được hiểu như sau: “là giá trị tiền hoặc các khoản tương đương tiền đã trả hoặc giá trị hợp lý của các khoản phải trả để có được một tài sản tại thời điểm mua hoặc xây dựng”
Trong khi đó tại Việt Nam nguyên giá là toàn bộ cá chi phí mà DN phải bỏ ra để có được TSCĐ hữu hình tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng.
Thực tế, theo quy định của Việt Nam hiện nay, trong trường hợp TSCĐ mua dưới hình thức trao đổi với một TSCĐ hữu hình không tương tự hoặc tài sản khác được xác định theo giá trị hợp lý của TSCĐ nhận về hoặc giá trị hợp lý của tài sản đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu về.
Về tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐHH:
Các văn bản tại Việt Nam quy định TSCĐHH mang hình thái vật chất, có kết cấu độc lập, gồm nhiều bộ phận riêng lẻ liên kết với nhau để cùng thực hiện một hay một số chức năng nhất định. Đồng thời thỏa mãn các tiêu chuẩn theo quy định về khả năng thu được lợi ích kinh tế trong tương lai, nguyên giá được xác định một cách đáng tin cậy, thời gian sử dụng trên 1 năm và có giá trị lớn theo quy định hiện hành.
Còn IPSAS 17 quy định một khoản mục thuộc bất động sản, nhà xưởng và thiết bị được ghi nhận là tài sản khi đơn vị có thể thu được lợi ích kinh tế hoặc tiềm tàng phục vụ trong tương lai từ việc sử dụng tài sản này và nguyên giá hoặc giá trị hợp lý của tài sản có thể được xác định một cách đáng tin cậy.
Như vậy, IPSAS 17 không quy định mức giá trị tối thiểu để ghi nhận cho bất động sản, nhà xưởng, thiết bị còn tại Việt Nam có quy định tại thời điểm hiện tại theo QĐ 32 là 10 trđ và theo TT45 là 30 trđ.
Về xác định giá trị ban đầu:
Tại Việt Nam: TSCĐHH được xác định theo nguyên giá. Do đó, chỉ bao gồm những chi phí mà đơn vị bỏ ra để có được TSCĐHH tính đến thời điểm đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng phục vụ.
Theo quy định của IPSAS 17: Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị đủ tiêu chuẩn ghi nhận là tài sản phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá. Trong các chi phí liên quan đến nguyên giá có: chi phí chuẩn bị mặt bằng, chi phí vận chuyển và bốc xếp ban đầu, chi phí lắp đặt và chi phí cho chuyên gia như là chi phí trả cho kỹ sư, kiến trúc sư; chi phí ước tính để tháo dỡ tài sản và phục hồi mặt bằng, khoản chi phí này được ghi nhận đến mức mà nó được ghi nhận là một khoản dự phòng.
Như vậy có những chi phí mà Việt Nam chưa ghi nhận như chi phí chuẩn bị mặt bằng, chi phí ước tính tháo dỡ tài sản và phục hồi mặt bằng.
Về chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu:
TSCĐHH trong các đơn vị hành chính sự nghiệp của Việt Nam yêu cầu các chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu liên quan đến TSCĐHH được ghi tăng nguyên giá nếu các chi phí này phát sinh làm TSCĐHH có thể kéo dài tuổi thọ, tăng năng lực hoạt động như chi phí phí cải tạo, nâng cấp, sửa chữa TSCĐHH…
Theo QĐ 19 đến thời điểm cuối năm, công việc sửa chữa lớn chưa hoàn thành hoặc đã hoàn thành nhưng chưa bàn giao quyết toán thì toàn bộ giá trị khối lượng sửa chữa tồn kho này sẽ được hạch toán hết vào chi hoạt động trong kỳ và quyết toán vào năm báo cáo, kế toán ghi:
Nợ TK 661 (6612) – Chi hoạt động
Có TK 337 (3372) – Kinh phí đã quyết toán chuyển năm sau
Sang năm sau công việc sửa chữa lớn hoàn thành ghi:
Nợ TK 337 (3372) – Kinh phí đã quyết toán chuyển năm sau
Nợ TK 661 (6612) – Chi hoạt động (Nếu phát sinh thêm CP trong năm)
Có TK 241 (2413) – Sửa chữa lớn TSCĐ
Còn theo quy định của IPSAS 17 yêu cầu các chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu đến bất động sản, nhà xưởng và thiết bị được ghi tăng nguyên giá khi chúng giúp đơn vị có thể thu được lợi ích kinh tế hay tiềm tàng phục vụ trong tương lai trong suốt thời gian sử dụng của tài sản so với tiêu chuẩn hoạt động được đánh giá lại tại thời điểm gần nhất của tài sản. IPSAS 17 tập trung vào trạng thái hoạt động tiêu chuẩn được đánh giá tại thời điểm gần nhất -hơn là đánh giá ban đầu – như một mức chuẩn. Và những chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu như sửa chữa, duy trì được ghi nhận vào chi phí hoạt động trong kỳ phát sinh.
Về xác định giá trị sau khi ghi nhận ban đầu:
Ở Việt Nam: Sau ghi ghi nhận ban đầu, trong quá trình sử dụng TSCĐHH được xác định theo nguyên giá, khấu hao lũy kế và giá trị còn lại. Giá trị còn lại chỉ điều chỉnh theo kết quả đánh giá lại khi có quyết định của cơ quan tài chính chủ quản.
Theo IPSAS 17: theo phương pháp chuẩn sau khi ghi nhân ban đầu, một bất động sản, nhà xưởng, thiết bị được phản ánh theo nguyên giá trừ đi khấu hao lũy kế và tổn thất lũy kế. Theo phương pháp thay thế được chấp nhận, sau khi ghi nhận ban đầu một bất động sản, nhà xưởng, thiết bị được phản ánh theo giá trị đánh giá lại, là giá trị hợp lý tại thời điểm đánh giá lại trừ đi khấu hao lũy kế và tổn thất lũy kế. Việc đánh giá lại cần được thực hiện thường xuyên để không có sự khác biệt đáng kể giữa giá trị còn lại của tài sản và giá trị hợp lý của tài sản đó vào ngày báo cáo.
Về khấu hao:
Quy định ở Việt Nam là khi mua sắm TSCĐHH, tính toán toàn bộ giá trị tài sản vào số chi trong kỳ, hàng năm tính hao mòn TSCĐ, ghi giảm nguồn hình thành TSCĐ mà chưa thực hiện khấu hao TSCĐ vào chi phí trong kỳ đảm bảo phù hợp với doanh thu và chi phí.
Kế toán ghi:
Nợ TK 211
Có TK 111, 112….
Đồng thời tính vào chi hoạt động (kết chuyển nguồn):
Nợ TK 661
Có TK 466
Khi tính hao mòn:
Nợ TK 466
Có TK 214
Còn quy định của IPSAS 17 là giá trị phải khấu hao của bất động sản, nhà xưởng, thiết bị phải được phân bổ một cách có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản. Số khấu hao cho mỗi kỳ được ghi nhận vào chi phí để đảm bảo phù hợp với doanh thu và chi phí.
Về nhượng bán, thanh lý tài sản:
Hoạt động thanh lý, nhượng bán tài sản đều làm giảm TSCĐHH của đơn vị hành chính sự nghiệp tại Việt Nam. Các chi phí hay thu nhập từ hoạt động này được ghi nhận vào TK 5118 - Thu sự nghiệp khác. Lãi hay lỗ từ hoạt động này phải tuân thủ theo quy định của chế độ tài chính và cơ quan chủ quản.
Trong nội dung của IPSAS 17 một khoản mục thuộc nhóm bất động sản, nhà xưởng, thiết bị không được đưa vào báo cáo tình hình tài chính khi đã được thanh lý hoặc khi tài sản vĩnh viễn không còn được sử dụng và không thu được lợi ích kinh tế hay tiềm tàng phục vụ trong tương lai từ việc thanh lý nó. Lãi hay lỗ từ việc thanh lý, nhượng bán được xác định bằng chênh lệch giữa giá trị thuần ước tính thu được và giá trị còn lại của tài sản. Khoản lãi hay lỗ sẽ được ghi nhận như một khoản doanh thu hay chi phí trong báo cáo tình hình hoạt động sao cho phù hợp.
Về khả năng có thể thu hồi của giá trị còn lại – lỗ tổn thất:
Trong IPSAS 17, khi xác định một TSCĐ có bị tổn thất hay không thì sẽ tham chiếu theo quy định của chuẩn mực về tổn thất tài sản (IAS 36).
Tuy nhiên, tại Việt Nam chưa có chuẩn mực về tổn thất tài sản để tham chiếu. Vì vậy, nếu xây dựng chuẩn mực kế toán công tại Việt Nam thì trong chuẩn mực sẽ chưa thể đề cập đến nội dung này.
3. Định hướng tại Việt Nam
Việt Nam đang trong quá trình xây dựng Chuẩn mực kế toán công và đang trong giai đoạn cải cách những quy định trong đơn vị công nên để đạt được kết quả tốt nhất điều cần thiết phải tham khảo các Chuẩn mực kế toán công quốc tế để xây dựng.
Thứ nhất, phải có những thay đổi căn bản đối với các văn bản pháp lý có ảnh hưởng trực tiếp đến nội dung thông tin có liên quan đến tài sản cố định trong đơn vị sự nghiệp bao gồm Luật Ngân sách và Luật Kế toán.
Thứ hai, các nội dung trong sự khác biệt đã nêu trên cũng cần phải đưa ra nghiên cứu như: khái niệm về nguyên giá của IPSAS 17; quy định tiêu chuẩn ghi nhận cho tài sản cố định phù hợp với thông lệ quốc tế; nghiên cứu những chi phí mà Việt Nam chưa ghi nhận như chi phí chuẩn bị mặt bằng, chi phí ước tính tháo dỡ tài sản và phục hồi mặt bằng..
Thứ ba, tiếp tục nghiên cứu để ban hành và đưa vào áp dụng hệ thống chuẩn mực kế toán công Việt Nam trên cơ sở tham khảo và kế thừa những nội dung khoa học, phù hợp của chuẩn mực chuẩn mực kế toán công quốc tế.
4. Kết luận
TSCĐ trong các đơn vị công là một vấn đề hết sức phức tạp vì thời gian theo dõi, quản lý dài, giá trị tài sản lớn cũng như những phức tạp trong quá trình ghi nhận và xử lý các vấn đề liên quan. Vì vậy, đòi hỏi phải có những nguyên tắc thống nhất, phù hợp để kế toán có thể hạch toán chính xác. Như vậy, có thể thấy các điểm khác biệt trong các quy định có thể dẫn tới những khó khăn trong việc ghi chép và hội tụ với các quy định quốc tế. Việc xây dựng và ban hành một quy định chung nhất mang tính pháp lý cao về kế toán công cho các đơn vị hành chính sự nghiệp Việt Nam và có thể hòa hợp với quốc tế là điều cần thiết và cấp bách trong giai đoạn hiện nay.
TÀI LIỆU THAM KHẢO:
1. Bộ Tài chính, 2006. Chế độ kế toán hành chính sự nghiệp. Hà Nội: Nhà xuất bản Tài Chính.
2. Mai Thị Hoàng Minh, 2008. Cần thiết ban hành chuẩn mực Kế toán công. Bài báo khoa học. Tạp chí Kế toán Việt Nam Hà Nội số 69 tháng 12/2008.
3. Nguyễn Thị Thu Liên (2009), Hoàn thiện kế toán tài sản cố định hữu hình ở các doanh nghiệp Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế quốc dân.
4. Thông tư 185/2010/TT-BTC về hướng dẫn sửa đổi, bổ sung chế độ kế toán Hành chính sự nghiệp.
5. Bộ Tài chính, 2011. Tài liệu hội thảo về hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế và lộ trình xây dựng hệ thống chuẩn mực kế toán công Việt Nam. Hà Nội: Lưu hành nội bộ.
6. Thông tư 162/2014/TT-BTC về việc ban hành quy định chế độ quản lý, tính hao mòn TSCĐ trong các cơ quan Nhà nước, đơn vị sự nghiệp công lập và các tổ chức có sử dụng ngân sách nhà nước.
7. Giáo trình Kế toán đơn vị sự nghiệp (2014), Trường Đại học Thương mại.
8. Hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế – Tài liệu tham khảo.
DISCUSSION ABOUT IPSAS 17 – PROPERTY, PLANT AND EQUIPMENT AND SOME ACCOUNTING REGULATION OF VIETNAM RELATED TO TANGIBLE FIXED ASSETS OF ADMINISTRATIVE AGENCIES
Ph.D.NGUYEN THI HONG LAM
Master. NGUYEN THI NHINH
Vietnam Commercial University
ABSTRACT:
Accounting standards for the public sector of Vietnam is on drafting and promulgating processes. Studying the International Public Accounting Standards (IPSAS) would help Vietnam’s accounting sector intergrate deeper into the international accounting sector and narrow differences between two sectors. This study introduces IPSAS 17 – Property, Plant and Equipment and some Vietnamese accounting regulation related to tangible fixed assets of administrative agencies. The study is to point out differences between these regulations and show the need of introducing new Vietnamese regulation in accordance with the international regulations in order to help administrative agencies practice accounting well.
Keywords: International Public Sector Accounting Standards – IPSAS, fixed assets, administrative agency.
