TÓM TẮT:
Tại các doanh nghiệp Nhật Bản hiện nay, kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu (MFCA - Material Flow Cost Accounting) được xem như là một phương pháp phổ biến và quan trọng trong việc quản lý doanh nghiệp theo hướng bền vững, vừa đảm bảo được yếu tố tối đa hóa lợi nhuận, kiểm soát tốt chi phí, vừa giảm tác động do quá trình sản xuất kinh doanh tới môi trường. Do đó, cần thiết phải nghiên cứu nội dung và quy trình vận dụng MFCA trong các doanh nghiệp Nhật Bản để rút ra các bài học kinh nghiệm cho các doanh nghiệp Việt Nam.
Từ khóa: Kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu (MFCA), kế toán môi trường, doanh nghiệp Nhật Bản.
1. Bản chất kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu
Kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu (MFCA) là một trong các phương pháp quản lý môi trường của kế toán quản trị môi trường (EMA - environmental management accounting). Đây là phương pháp hiệu quả giúp các nhà quản trị quản lý tốt được chi phí, thỏa mãn đồng thời 2 mục tiêu "Giảm tác động môi trường" và "Nâng cao hiệu quả kinh doanh". Theo MFCA, quá trình lưu chuyển nguyên vật liệu trong suốt quy trình sản xuất kinh doanh được theo dõi và ghi nhận bằng đơn vị hiện vật (như khối lượng, số lượng, kích cỡ…) và đồng thời các chi phí phát sinh liên quan đến dòng nguyên vật liệu đó cũng được xác định giá trị. Bản chất của MFCA là phản ánh, theo dõi sự lưu chuyển các dòng nguyên vật liệu đầu vào được đưa vào quá trình sản xuất và đo lường các sản phẩm và chất thải (do sự mất mát nguyên vật liệu) dựa trên tính cân bằng của phương trình: Nguyên vật liệu đầu vào = Nguyên vật liệu trong sản phẩm đầu ra + Nguyên vật liệu trong chất thải. Tính cân bằng trong MFCA được thể hiện khái quát thông qua mô hình MFCA.
Việc ứng dụng MFCA vào việc quản lý hoạt động doanh nghiệp không chỉ mang đến lợi ích cho bản thân doanh nghiệp như kiểm soát được chi phí đầu vào, tăng hiệu quả sản xuất - kinh doanh, mà còn có tác dụng giảm tác động tiêu cực tới môi trường. Với đặc tính linh hoạt, MFCA có thể áp dụng phù hợp cho bất kỳ loại hình doanh nghiệp có sử dụng nguyên vật liệu và năng lượng đầu vào, đặc biệt là trong các doanh nghiệp sản xuất.
So với kế toán truyền thống, MFCA thể hiện ưu điểm vượt trội trong việc quản lý chi phí. Kế toán chi phí truyền thống cũng ghi nhận các tổn thất về nguyên vật liệu, chi phí xử lý chất thải nhưng không tách ra mà tích hợp vào trong tổng chi phí sản xuất; kế toán chi phí thông thường không đòi hỏi phải xác định xem liệu nguyên vật liệu có được biến đổi thành sản phẩm, hoặc chất thải trong khi MFCA chú trọng vào vấn đề này.
Trong kế toán thông thường, ngay cả khi chất thải được công nhận về số lượng, chi phí để sản xuất ra chất thải do tổn thất vật liệu được tính như một phần của tổng chi phí đầu ra. Thực tế điều này làm cho khó khăn và kém rõ ràng trong việc xác định đó là một phần thua lỗ của sản xuất hay do phát sinh chất thải. MFCA nhấn mạnh các chi phí xử lý chất thải và sự không hiệu quả của các quá trình, giai đoạn sản xuất kinh doanh và do đó làm cho dễ dàng hơn để xác định điểm cần cải tiến, nâng cấp nhằm giảm bớt một số tác động môi trường.
2. Kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu tại các doanh nghiệp Nhật Bản
Nhật Bản là nước dẫn đầu trong hoạt động của ISO / TC 207 / WG8, là nhân tố quan trong trong việc xây dựng và ban hành ISO14051:2011 và ISO14052:2017, chính vì vậy, kế toán quản trị môi trường nói chung và kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu được ứng dụng khá phổ biến. Tại Nhật Bản, MFCA được ứng dụng lần đầu tiên từ năm 2000, để khuyến khích vận dụng rộng rãi MFCA vào các doanh nghiệp trong nước, Nhật Bản đã ban hành nhiều tài liệu nhằm hướng dẫn cụ thể MFCA. Theo thống kê của Hiroshi Tachikawa trong nghiên cứu “MFCA và chuỗi cung ứng - Các trường hợp điển hình thực tế tại Nhật Bản”, tính đến thời điểm 2014 có hơn 300 doanh nghiệp Nhật Bản đã ứng dụng MFCA vào quá trình quản lý doanh nghiệp, nâng số lượng các doanh nghiệp áp dụng MFCA trên toàn thế giới. Đặc biệt, trong các tập đoàn lớn như Canon, Nitto Denko, Sekisui, Mitsubishi Tanabe Pharma, Panasonic, Gunze… đã sử dụng MFCA như công cụ đắc lực trong công tác quản trị doanh nghiệp. Điển hình trong việc vận dụng MFCA thành công là tập đoàn Nitto Denko - đây là công ty mô hình đầu tiên của Nhật Bản giới thiệu MFCA vào năm 2000 nhằm xác minh tính hiệu quả của phương pháp này. Vào thời điểm áp dụng MFCA, số lượng nhân viên của công ty đã lên con số 28.640, doanh thu của công ty là 577,9 tỷ yên trên cơ sở hợp nhất. Sau nhiều năm áp dụng MFCA vào quá trình quản lý hoạt động, hiệu quả do phương pháp này mang lại được thể hiện rõ ràng: Kết quả kinh doanh tăng trong các báo cáo thường niên; Hiệu quả sử dụng chi phí tăng, cắt giảm khối lượng chất thải tác động đến môi trường...
Để vận dụng MFCA thành công trong doanh nghiệp, yếu tố đầu tiên cần nắm vững là hiểu được bản chất, nội dung của MFCA; tuân thủ các hướng dẫn thực hiện MFCA theo ISO 14051:2011 và ISO14052:2017. Bên cạnh đó, cần căn cứ vào đặc điểm quy trình hoạt động sản xuất - kinh doanh riêng của từng doanh nghiệp để nhận diện được việc lưu chuyển của dòng vật liệu trong mỗi giai đoạn của cả quá trình; từ đó thực hiện tính toán theo MFCA hợp lý.
Quy trình vận dụng MFCA tại các doanh nghiệp Nhật Bản thông thường được thực hiện thông qua 4 giai đoạn chủ yếu:
Giai đoạn 1: Lên kế hoạch vận dụng MFCA trong doanh nghiệp. Bao gồm các công việc cụ thể như sau:
- Xác định rõ ràng, cụ thể vai trò, trách nhiệm của nhà quản trị trong việc vận dụng MFCA tại doanh nghiệp. Nhà quản lý sẽ là người lãnh đạo, ra các quyết định liên quan trong quá trình đưa MFCA ứng dụng trong doanh nghiệp, chính vì vậỵ nhà quản lý cần nắm vững được bản chất, vai trò, vị trí của MFCA để triển khai thực hiện sao cho phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp mình. Bên cạnh đó, cần thiết phải thành lập ban cố vấn MFCA bao gồm các chuyên gia có chuyên môn và kỹ năng liên quan đến các lĩnh vực thiết kế, cung ứng, sản xuất, hiểu biết về quy trình sản xuất, kiểm soát chất lượng, chuyên môn về môi trường, về kế toán chi phí… Đội ngũ các chuyên gia này không chỉ đóng vai trò thiết kế, xây dựng quy trình ứng dụng MFCA vào trong doanh nghiệp, mà còn đóng vai trò đánh giá kết quả quá trình vận dụng MFCA, từ đó cố vấn cho nhà quản lý đưa ra các quyết định cải tiến quy trình sản xuất - kinh doanh dựa trên MFCA.
- Xác định rõ phạm vi ứng dụng MFCA trong doanh nghiệp và phạm vi thời gian. Phạm vi ứng dụng MFCA (MFCA boundary) là xác định rõ giới hạn của việc áp dụng MFCA, đó có thể là từng giai đoạn riêng biệt; nhiều giai đoạn; toàn bộ quy trình sản xuất - kinh doanh hoặc trong chuỗi cung ứng. Thời gian áp dụng MFCA có thể theo từng kỳ năm, tháng, quý, 6 tháng hoặc theo từng giai đoạn tùy theo yêu cầu quản lý.
- Xác định rõ trung tâm chi phí. Trung tâm chi phí trong MFCA chính là các giai đoạn tiêu hao các nguyên vật liệu đầu vào, nhiên liệu để tạo ra yếu tố đầu ra của từng giai đoạn, tại các giai đoạn này thường phát sinh các chi phí liên quan đến quá trình hoạt động sản xuất - kinh doanh. Các chi phí này thường được đo lường bằng cả 2 mặt: giá trị và hiện vật.
Giai đoạn 2: Giai đoạn triển khai thực hiện MFCA. Giai đoạn này bao gồm các công việc cần tổ chức thực hiện như sau:
- Xác định đầu vào và đầu ra của từng trung tâm chi phí.
Đầu vào của trung tâm chi phí bao gồm các nguyên vật liệu chính, nguyên vật liệu phụ, nhiên liệu đưa vào mỗi giai đoạn, các yếu tố đầu vào là thành phần cơ bản cấu thành nên sản phẩm đầu ra, tuy nhiên không phải 100% các yếu tố này chuyển dịch sang sản phẩm hoàn thành mà một phần sẽ bị chuyển hóa thành chất thải. Chính vì vậy, đầu ra của quá trình sản xuất - kinh doanh theo MFCA không chỉ bao gồm sản phẩm hoàn thành, mà còn bao gồm các yếu tố đầu ra phi vật chất như chất thải, sản phẩm hỏng.
Các yếu tố đầu vào và đầu ra cần được xác định một cách phù hợp với từng giai đoạn trong mô hình dòng nguyên vật liệu (hình…) bởi đây là căn cứ cho việc thực hiện chuẩn bị cân bằng vật liệu.
- Định lượng dòng luân chuyển nguyên vật liệu dưới góc độ hiện vật và giá trị.
- Xác định và phân bổ các chi phí gián tiếp:
Theo hướng dẫn của ISO 14051:2011 MFCA phân loại chi phí thành 3 loại: (1) Chi phí nguyên vật liệu: Bao gồm các chi phí nguyên vật liệu đưa vào các trung tâm chi phí; (2) Chi phí hệ thống: Chi phí lao động, khấu hao TSCĐ; chi phí bảo trì và chi phí vận chuyển; (3) Chi phí quản lý chất thải: Chi phí xử lý chất thải. Ngoài các loại chi phí trên còn bao gồm các chi phí về năng lượng bao gồm chi phí điện năng, nhiên liệu, khí đốt, hơi nước, khí nén, các chi phí này có thể được phân loại chung với chi phí nguyên vật liệu hoặc được phân loại riêng.
Các chi phí trực tiếp thường được xác định và tập hợp cho từng đối tượng chịu chi phí (từng giai đoạn). Tuy nhiên, một số chi phí gián tiếp như chi phí năng lượng, nhiên liệu, chi phí hệ thống, chi phí xử lý chất thải thường được tập hợp cho toàn bộ giai đoạn hoặc toàn bộ hệ thống sản xuất - kinh doanh. Đối với các chi phí gián tiếp này, cần thực hiện phân bổ theo 2 bước:
(1) Phân bổ chi phí gián tiếp của toàn bộ giai đoạn/hệ thống cho từng trung tâm chi phí;
(2) Phân bổ chi phí của từng trung tâm chi phí tới các sản phẩm đầu ra và chất thải. Tiêu chuẩn để phân bổ chi phí thường là tỷ lệ phân bổ nguyên vật liệu cho thành phẩm và chất thải.
Giai đoạn 3: Kiểm tra quá trình vận dụng MFCA. Kết quả đạt được của việc vận dụng MFCA trong quá trình quản lý hoạt động sản xuất - kinh doanh cần được tóm tắt và giải thích rõ ràng trong các báo cáo tổng quan.
Giai đoạn 4: Xác định và thực hiện các phương án cải tiến hoạt động. Đây là bước nhận diện những nhược điểm của quá trình hoạt động sản xuất - kinh doanh, phát hiện ra lỗ hổng trong hoạt động làm phát sinh chất thải, tác động đến môi trường, từ đó đề xuất các phương án cần thiết để thay đổi, cải tiến để giảm thiểu chất thải, đồng thời tăng hiệu quả sản xuất - kinh doanh, tiết kiệm chi phí.
3. Bài học kinh nghiệm cho các doanh nghiệp Việt Nam
Những nghiên cứu về quy trình vận dụng MFCA tại các doanh nghiệp Nhật Bản sẽ là kinh nghiệm hữu ích trong việc phổ biến MFCA trong quản lý doanh nghiệp tại Việt Nam, nhằm hướng tới mục tiêu cuối cùng là phát triển bền vững. MFCA đã bắt đầu được các tổ chức, doanh nghiệp tại Việt Nam nghiên cứu từ năm 2010 nhưng phải đến vài năm gần đây mô hình này mới được đưa vào triển khai thí điểm trong một số doanh nghiệp như Nhà máy Bánh kẹo Biscafun, Công ty cổ phần đường Quảng Ngãi…Tuy nhiên mô hình này vẫn chưa thực sự được áp dụng một cách rộng rãi, hầu hết các doanh nghiệp áp dụng phương pháp truyền thống để quản lý sản xuất, không tính tới giá trị nguyên vật liệu nằm trong chất thải của quá trình sản xuất. Để giải quyết được vấn đề này, việc đầu tiên là cần phải tìm hiểu được nguyên nhân để từ đó đưa ra các giải pháp cụ thể:
- Các cơ quan quản lý Nhà nước chưa có văn bản, tài liệu cụ thể nhằm hướng dẫn nội dung thực hiện MFCA tới các doanh nghiệp. Để phổ biến rộng rãi MFCA tới các doanh nghiệp, Bộ tài chính cần ban hành các văn bản cụ thể hướng dẫn việc áp dụng MFCA trong các loại hình doanh nghiệp, các văn bản, tài liệu này nên được xây dựng dựa trên các tài liệu hướng dẫn quốc tế như “Tài liệu hướng dẫn quốc tế: Kế toán Quản trị Môi trường, Liên đoàn kế toán quốc tế” của Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC) ban hành nhằm hướng dẫn các phần hành kế toán quản trị môi trường, phương thức lập báo cáo kế toán môi trường; Hoặc tham khảo các tài liệu của các quốc gia đã thành công trong việc áp dụng MFCA như Nhật Bản, Đức, Mỹ….
- Các nhà quản trị doanh nghiệp vẫn chưa nắm vững được bản chất của MFCA nên chưa thực sự nhận thấy rõ vai trò của MFCA trong việc kiểm soát được chi phí đầu vào, tăng hiệu quả sản xuất kinh doanh, giảm tác động tiêu cực tới môi trường. Để giải quyết được hạn chế này, các nhà quản trị doanh nghiệp nên tìm hiểu thêm các tài liệu về việc áp dụng MFCA của các doanh nghiệp trên thế giới; bên cạnh đó nắm vững đặc điểm quy trình sản xuất công nghệ từ yếu tố đâu vào, sản phẩm đầu ra, quy trình sản xuất, tỷ lệ tổn thất nguyên vật liệu… Đồng thời, doanh nghiệp cần hỗ trợ nhân viên tham gia các khóa học liên quan đến MFCA để nâng cao nhận thức và hiểu biết về phương pháp này, cũng là tiền đề cho việc lựa chọn nhân sự tham gia nhóm triển khai MFCA trong doanh nghiệp.
- Trong một số doanh nghiệp hiện này chưa xây dựng được hệ thống định mức chi phí chính xác, đầy đủ đặc biệt là định mức chi phí môi trường như chi phí xử lý chất thải. Vậy để kiểm soát tốt chi phí doanh nghiệp cần sử dụng các phương pháp để tính toán, xác định chi phí xử lý chất thải như xác định các chi phí nhiên liệu, nguyên liệu, chi phí nhân viên, chi phí khác để xử lý từng loại chất chải ra môi trường sau quá trình sản xuất.
- Trong hệ thống sổ sách báo cáo kế toán hiện nay chưa theo dõi, phản ánh riêng biệt, chi tiết các chi phí môi trường phát sinh mà các chi phí này đều ẩn trong các chi phí (chi phí sản xuất, chi phí quản lý doanh nghiệp…) của doanh nghiệp, điều này gây khó khăn cho việc xác định các chi phí nằm trong chất thải của quá trình sản xuất khi áp dụng MFCA. Để cải thiện hạn chế này, doanh nghiệp cần phân loại phù hợp chi phí môi trường và theo dõi riêng biệt các chi phí này trên sổ sách kế toán, báo cáo kế toán, đây sẽ là căn cứ cho việc tập hợp và phân bổ chi phí trong MFCA.
TÀI LIỆU THAM KHẢO:
[1] PGS.TS Phạm Đức Hiếu - PGS.TS Trần Thị Hồng Mai (2012), Kế toán môi trường trong doanh nghiệp.
[2]. TS. Hoàng Thị Bích Ngọc (2016), Kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp chế biến dầu khí thuộc tập đoàn dầu khí quốc gia Việt Nam.
[3]. TS. Nguyễn Thị Hương Liên (2015), Kế toán chi phí dòng nguyên vật liệu - nghiên cứu điển hình tại doanh nghiệp Nhật Bản và điều kiện áp dụng cho Việt Nam.
[4]. JMETI (2010), Environmental Management Accounting: MFCA Case Examples.
[5]. IFAC (2005), International Guidance Document: Environmental Management Accounting, International Federation of Accountants.
STUDY THE PROCESS OF APPLYING MATERIAL
FLOW COST ACCOUNTING FOR RAW MATERIALS
IN JAPANESE ENTERPRISES
PhD. NGUYEN HOAN
MA. DAO THI THANH THUY
Hanoi University of Natural Resources and Environment
ABSTRACT:
For Japanese companies, material flow cost accounting (MFCA) is considered as a popular and important method of managing the business in a sustainable way so as to both maximize the profit as well as reduce impact on the environment. Therefore, it is necessary to study the content and application process of MFCA in Japanese enterprises to draw lessons for Vietnamese enterprises.
Keywords: Material Flow Cost Accounting (MFCA), Environmental Accounting, Japanese Firms.Xem tất cả ấn phẩm Các kết quả nghiên cứu khoa học và ứng dụng công nghệ số 08 tháng 07/2017 tại đây
